Vergisel idari ve adli Yaptırımları azaltan ya da sona erdiren kimi durumlar nelerdir?

Cezada İndirim

İşlenen kabahat nedeniyle karşılığında idari para cezası kesildikten sonra, suçlarda ise henüz ceza tespiti aşamasında, ilgili makamca dikkate alın­ması gereken ve -idari ya da adli- yaptırımı azaltan nedenlere, “cezada indirim nedenleri” denilir.

Vergi kabahatleri karşılığında uygulanacak idari para cezaları bakımından indirim, KabhK md.17 ile VUK md.376’da öngörülmüştür. KabhK md.17, f.6, c.2 ve c.3 gereğince, “İdari para ceza­sını kanun yoluna başvurmadan önce ödeyen kişiden bunun dörtte üçü tahsil edilir. Peşin ödeme, kişinin bu karara karşı kanun yoluna başvurma hakkını etkilemez.” Dolayısıyla, kendisine para cezası ke­silen kimse, kesilen cezayı hemen (kanun yoluna başvuru süresi içinde) öderse dava açma hakkından feragat etmese dahi, derhal dörtte bir oranında bir indirimden yararlanacaktır. VUK md.376, f.1 ve f.2 gereğince ise “İkmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergi veya vergi farkını ve aşağıda gösterilen indirimlerden arta kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını mükellef veya vergi sorum­lusu ihbarnamelerin tebliği tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı Kanunda belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse: 1. Vergi ziyaı cezasında birin­ci defada yarısı, müteakiben kesilenlerde üçte biri, 2. Usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezalarının yarısı indirilir. Mükellef veya vergi sorumlusu ödeyeceğini bildirdiği vergi ve vergi cezasını yukarıdaki yazı­lı süre içinde ödemez veya dava konusu yaparsa bu madde hükmünden faydalandırılmaz.” Görüldüğü üzere, VUK md.376’da, dava açma hakkından fe­ragate bağlı bir para cezasında indirim imkanı ta­nınmıştır: Eğer kesilen para cezasına karşı dava açı­lırsa, artık md.376’daki indirimden faydalanılması mümkün değildir. Kanaatimizce, bir kimsenin, bir yandan kanun yoluna başvuru süresi içinde -peşin- ödeme yaparak diğer yandan dava açma hakkın­dan feragat ederek hem Kabh K md.17, f.6 hem de VUK md.376’daki indirimden faydalanması mümkündür.

Vergi suçları bakımından cezada indirim ko­nusunda ise kısaca şu açıklamaları yapmak müm­kündür: İşlenen suç karşılığında verilecek kesin bir ceza değil de “ceza aralığı” mevcutsa, ki vergi suçları bakımından durum böyledir, yargıç cezayı belirlerken öncelikle kanunda yer alan alt-üst sı­nırlara riayet ederek temel cezayı belirler. Bu be­lirleme, TCK md.61 gereğince, somut olayda, su­çun işleniş biçimi, suçun işlenmesinde kullanılan araçlar, suçun işlendiği zaman ve yer, suçun konu­sunun önem ve değeri, meydana gelen zarar veya tehlikenin ağırlığı, failin kast veya taksire dayalı kusurunun ağırlığı, failin güttüğü amaç ve saik göz önünde bulundurularak yapılır. Ancak eğer bu hususlar zaten suçun unsurunu oluşturuyor­larsa bu durumda temel cezanın belirlenmesinde ayrıca dikkate alınmazlar. Temel ceza belirlendik­ten sonra, bunun üzerinden, suçun olası kastla iş­lenmesi nedeniyle indirim veya artırım yapılır. Bu şekilde ortaya çıkacak ceza üzerinden ise sırasıyla, teşebbüs, iştirak, zincirleme suç, haksız tahrik, yaş küçüklüğü, akıl hastalığı ve cezada indirim yapıl­masını gerektiren şahsî sebeplere ilişkin hükümler ile takdiri indirim nedenleri uygulanarak “sonuç ceza” belirlenir (TCK md.61, f.5). Takdiri indi­rim nedenleri, failin geçmişi, sosyal ilişkileri, fiil­den sonraki ve yargılama sürecindeki davranışları, cezanın failin geleceği üzerindeki olası etkileri gibi hususlar olup vergi suçları karşılığında uygulana­cak cezaların altıda birine kadar indirim imkânı sağlarlar (TCK md.62).

Dolayısıyla, vergi suçları karşılığında verilecek nihai ceza belirlemesinde dikkate alınması gereken cezayı etkileyici genel nedenler, teşebbüs, iştirak, zincirleme suç, haksız tahrik, yaş küçüklüğü, akıl has­talığı ve cezada indirim yapılmasını gerektiren şahsî sebeplere ilişkin hükümler ile takdiri indirim neden­leridir. Bunlardan bazıları, duruma göre, cezayı in­dirme değil, aksine somut olayda cezayı arttırma nedeni de teşkil edebilirler. Bunların haricinde özel bir ceza indirim nedeni, VUK md.360’da karşımıza çıkmaktadır. Buna göre, kaçakçılık suçunun işleni­şine iştirak eden suç ortağının suçun işlenmesin­de menfaatinin bulunmaması halinde, Türk Ceza Kanunu’nun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısı indirilecektir.

Uzlaşma

Uzlaşma, tarafların, aralarındaki “anlaşmazlığı” birlik sağlayarak ortadan kaldırmalarına yönelik bir çözüm yoludur.

Kabahatler Kanunu’nda uzlaşmaya yer verilme­miştir. Ancak -Kabh K karşısında vergi kabahat­lerine ilişkin hükümleri “özel hüküm” niteliğine sahip olan- VUK, ek md.1 ve ek md.11’de idari para cezaları üzerinde uzlaşılmasına izin vermiştir. VUK’da öngörüldüğü şekliyle uzlaşma, uyuşmaz­lıkları “idari çözüm yolu” olup bu vasfıyla, idari yaptırımları kısmen ya da tamamen sona erdiren bir durumdur: vergi idaresi (uzlaşma komisyonu) ile kendisine idari yaptırım uygulanan kimsenin (ceza muhatabının) bir araya gelerek isnat edilen kabaha­tin işlenip işlenmediği ve işlenmişse kesilmiş (tarhiyat sonrası uzlaşma, VUK ek md.1) ya da kesilecek (tar- hiyat öncesi uzlaşma, VUK ek md.11) para cezasının miktarının, -kusur başta olmak üzere diğer ilgili un­surlar dikkate alınarak- ne olması gerektiği konusun­da uzlaşmaları mümkündür. Ancak, eşitlik ilkesine aykırı şekilde, VUK’da, uzlaşmanın tarhiyat önce­si ya da sonrasında olup olmadığına bağlı olarak uzlaşma konusu yapılabilecek kabahat türleri ba­kımından bir ayırım yapılmıştır. Şöyle ki; tarhiyat öncesi uzlaşma her tür vergi kabahati neticesinde kesilecek idari para cezaları (gerek vergi ziyaı ka­bahati ve gerek usulsüzlük kabahati nedeniyle ke­silecek cezalar) bakımından mümkünken, tarhiyat sonrası uzlaşma sadece vergi ziyaı kabahati için ke­silecek idari para cezası bakımından mümkündür. Dolayısıyla, tarhiyat sonrasında kesilen usulsüzlük cezaları için uzlaşma yolu kapatılmıştır. Usulsüzlük kabahati bir kez işlenmişse, bu kabahati nedeniyle kendisine yaptırım uygulanmış kimseyle yaptırım uygulanacak kimse arasındaki bu ayırımın makul bir gerekçesini bulmak zordur; bu eşitsizliğin gide­rilmesi gerekir.

Kaçakçılık suçuna yol açan bir fiille işlenmiş vergi ziyaı kabahatinin varlığı halinde uzlaşma, ne tarhiyat öncesinde ne de tarhiyat sonrasında mümkündür (VUK ek md.1, f.1 ve ek md.11, f.1). Kaçakçılık su­çuna yol açan eylemin varlığı, kabahatler bakımın­dan da uzlaşma yolunu tamamen engellemektedir.

Suçlar bakımından uzlaşma, CMK md.253- md.255’de düzenlenmiştir. CMK md.253, f.1, soruşturulması ve kovuşturulması şikâyete bağlı suçlar ile şikâyete bağlı olup olmadığına bakılmak­sızın CMK md.253’de belirtilen suçlarda, şüpheli ile mağdur veya suçtan zarar gören gerçek veya özel hukuk tüzel kişisinin uzlaştırılması girişiminde bu­lunulacağını belirtmektedir. Ceza hukukunda uz­laşma -mağdur ve failin- uzlaşma(sı), failin suçu kabullenmesi ve doğmuş olan zararın tümünü veya büyük bir kısmını ödemesi veya gidermesi koşuyla mümkün olan ve kamu davasının açılmasını engel­leyen veya açılmış davanın düşürülmesine neden olan bir kurumdur (CMK md.253 ve md.254). CMK md.253, f.2 gereğince, “soruşturulması ve kovuşturulması şikâyete bağlı olanlar hariç olmak üzere; diğer kanunlarda yer alan suçlarla ilgili ola­rak uzlaştırma yoluna gidilebilmesi için, kanun­da açık hüküm bulunması gerekli” olduğundan VUK’da yer alan vergi suçları bakımından ise uz­laştırma yasada açıkça öngörülmediğinden, vergi suçlarında uzlaşma mümkün değildir.

Pişmanlık

Pişmanlık, kabahati ya da suçu işleyen kimse­nin, kabahatin ya da suçun tamamlanmasından sonra yaptığından üzüntü ve pişmanlık duyarak, kendi serbest iradesiyle, kabahat ya da suçun yol aça­cağı zararı önlemek ya da zarar meydana gelmişse bu zararı ortadan kaldırmak için harekete geçmesi­ni teşvik etme amacına dayanır. KabhK’da hiç yer verilmeyen bu kurum, TCK’da “etkin pişmanlık” başlığı altında sadece kimi suçlar bakımından (örn. kişiyi hürriyetinden yoksun kılma suçu bakımın­dan md.110; parada ya da kıymetli damgada sah­tecilik bakımından md.201) öngörülmüştür. Buna karşılık VUK, beyana dayalı vergilerle ilgili olarak işlenen vergi ziyaı kabahati ile kaçakçılık suçu ne­deniyle idari ve adli yaptırım uygulanmasını en­gelleyen bir durum olarak, pişmanlık kurumunu özel olarak düzenlenmiştir (md.371 ve md.359, f.2). Dolayısıyla, kabahat ve suçlara ilişkin genel kanunların genel hükümleri arasında pişmanlığa yer verilmemiş olması, vergi kabahat ve suçları ba­kımından pişmanlık kurumunun uygulanabilmesi için VUK’daki özel düzenlemelerin gerekliliğine ve sadece bu maddelerde belirtilen kabahat (vergi zi- yaı) ve suçla (kaçakçılık) sınırlı olarak uygulanma­sına yol açmaktadır.

VUK md.371 ve md.359, f.2 gereğince piş­manlık, vergi ziyaı kabahati ile kaçakçılık suçu­nun işlenmesinden sonra (/kabahat ve suçun tüm unsurlarıyla meydana gelmesinden sonra), fakat yapılan bir ihbar temelinde ilgili makamların bu kabahat ve/veya suçun varlığından haberdar ol­malarından, veya mükellef nezdinde her hangi bir vergi incelemesine başlanılmasından ya da olayın takdir komisyonuna intikal ettirilmesinden, veya­hut da kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlen­diğinin tespitinden önce, kabahat ve/veya suçu işleyen mükellefin, vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işlediğini bir dilekçe ile (yani yazılı olarak) ilgili makamlara kendiliğinden haber vermesi ha­linde kabul edilir. Vergi ziyaı kabahati nedeniyle yaptırım uygulanmaması için, dilekçenin resmi kayıtlara geçirilmesi, dilekçe verildikten itibaren on beş gün içinde verilmemiş beyannamelerin ve­rilmesi, eksik ya da yanlış yapılmış vergi beyanla­rının tamamlanması ya da düzeltilmesi, yine aynı süre içinde haber verilip ödeme süresi geçmiş olan vergilerin -kanunda öngörüldüğü şekilde hesapla­nacak- gecikme zammı ile birlikte ödenmesi ge­rekmektedir.

Vergi ziyaı kabahatine iştirak etmiş olan kim­seler de pişmanlık kurumundan yararlanabilirler (VUK md.371, f.1).

Emlak Vergisiyle ilgili olarak pişmanlık kuru- mundan faydalanmak, daha önce yaşanan kötüye kullanımlar nedeniyle, VUK’da (md.371, son fık­ra) açıkça yasaklanmıştır.

Zamanaşımı

Zamanaşımı, kabahatler karşılığında soruştur­ma yapılıp idari para cezası verilmesini (soruşturma zamanaşımı) ve eğer ceza verilmişse bunun tahsili­ni (yerine getirme zamanaşımı); suçlarda ise kamu davası açılmasını (dava zamanaşımı) ve suçun ce­zalandırılmasını (ceza zamanaşımı) engelleyen bir durumdur. İlgilisi tarafından ileri sürülmese dahi, ilgili tüm makamlar tarafından re’sen dikkate alın­ması gerekir.

KabhK md.20 gereğince, soruşturma zama­naşımı süresi; a) Yüzbin T veya daha fazla idarî para cezasını gerektiren kabahatlerde beş, b) El- libin T veya daha fazla idarî para cezasını gerek­tiren kabahatlerde dört, c) Ellibin T’den az idarî para cezasını gerektiren kabahatlerde üç yıldır. Nispi idari para cezasını gerektiren kabahatlerde zamanaşımı süresi sekiz yıldır. Süre, kabahate iliş­kin tanımdaki fiilin işlenmesiyle veya neticenin gerçekleşmesiyle işlemeye başlar. Kabahati oluştu­ran fiilin aynı zamanda suç oluşturması halinde suça ilişkin dava zamanaşımı hükümleri uygula­nır. Soruşturma zamanaşımı dolduktan sonra kişi hakkında idari para cezası kesilmesi mümkün de­ğildir. Yerine getirme zamanaşımı süresi ise KabhK md.21 gereğince, a) Ellibin T veya daha fazla idari para cezasına karar verilmesi halinde yedi, b) Yir- mibin T veya daha fazla idari para cezasına karar verilmesi halinde beş, c) Onbin T veya daha fazla idari para cezasına karar verilmesi halinde dört, d) Onbin T’den az idari para cezasına karar veril­mesi halinde üç yıldır. Süre, kararın kesinleşmesi­nin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren işlemeye başlar. Kanun hükmü gereği olarak idari yaptırımın yerine getirilmesine başlanamaması veya yerine getirilememesi halin­de zamanaşımı işlemez. Yerine getirme zamana­şımı süresi dolduktan sonra, kesilmiş idari para cezasının tahsili artık mümkün değildir.

Kanuni durum böyle olmakla birlikte, başta da işaret edildiği üzere, vergi idaresi KabhK’nu değil, KabhK ile yürürlükten kaldırılmış VUK md.374 ve AATUHK md.102’yi uygulamaya de­vam etmektedir. Bu düzenlemelere göre ise vergi ziyaı cezasında cezanın bağlı olduğu vergi alacağı­nın doğduğu takvim yılını takip eden yılın birin­ci gününden başlıyarak 5 yıl, genel usulsüzlükte, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birin­ci gününden başlıyarak iki yıl, 353 ve mükerrer 355’inci maddeler uyarınca kesilecek usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl geçtikten sonra idari para cezası kesilmesi (VUK md.374); kesilen para cezasının ise vadesinin rastladığı tak­vim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren beş yıl geçtikten sonra tahsil edilmesi (AATUHK md.102, f.1) mümkün değildir.

Vergi suçları bakımından dava zamanaşımı se­kiz yıl olup bu süre, “tamamlanmış suçlarda suçun işlendiği günden, teşebbüs hâlinde kalan suçlarda son hareketin yapıldığı günden, kesintisiz suçlarda kesintinin gerçekleştiği ve zincirleme suçlarda son suçun işlendiği günden itibaren işlemeye başlar (TTCK md.66). Bu sürenin geçmesiyle birlikte artık kamu davası düşer. Vergi suçlarında ceza za­manaşımı ise on yıl olup süre, hükmün kesinleştiği veya infazın herhangi bir suretle kesintiye uğradığı günden itibaren işlemeye başlar ve kalan ceza mik­tarı esas alınarak süre hesaplanır (TCK md.68). Ceza zamanaşımı dolduktan sonra cezanın infazı artık mümkün değildir.

Ölüm

Kusur ilkesi ve buna bağlı olarak ceza sorumlu­luğunun şahsiliği ilkesinin bir sonucu olarak ancak kusurlu şekilde kabahat ya da suç işleyenlere idari ve ya adli yaptırım uygulanabileceğinden, ölüm halinde -idari ya da adli- yaptırımın başka birine (örn. mirasçıya) geçmesi mümkün değildir. Ken­disine idari para cezası kesilen kimsenin ölümü ile birlikte idari para cezaları düşer (VUK md.372); hükümlünün ölümü ise hapis ve henüz infaz edil­memiş adlî para cezalarını ortadan kaldırır (TCK md.64, f.2, c.1). Suç nedeniyle açılmış olan kamu davası sürerken sanığın ölmesi halinde, davanın düşürülmesine karar verilir (TCK md.64, f.1, c.1, CMK md.223, f.8).

nun bu konuda takdir yetkisine sahip olduğu kabul edilmekte ise de af, ancak çok iyi gerekçelendiril- mek şartıyla ve bir son çare olarak nadiren kulla­nılması gereken bir “araç”tır. (Örneğin, savaş son­rasında toplumun genelinin yoksullaşması ve mali güç yetersizliği içine girmesi). Çünkü aflar, vergi ahlakını zayıflatmakta; yeni af beklentileri yarata­rak vergi ödevlerinin tamamen ya da kısmen yerine getirilmemesine yol açmakta; af lobileri yaratmak­ta; aftan yararlanamayanlarda adaletsizliğe dayalı öfke, aldatılmışlık ve aptal yerine konma duygusu­na sebep olmakta; vergi idaresinde ise vergilendir­me ve özellikle denetim faaliyetinin etkin şekilde yapılmamasına yol açmaktadır. Af ile birlikte, vergi idaresinin hukuka uygun vergilendirmeyi sağlama­ya yönelik işlemlerine bağlı hukuki sonuçlar, bir anda hukuki geçerliliklerini yitirdiklerinden, af, vergi idaresinde, yapılan işe saygı ve inancı azalt­maktadır.